随着政府购买公共服务的不断发展与完善，内部审计购买社会审计服务呈现常态化趋势。本文基于内部审计管理视角，阐述了内部审计购买社会审计的必要性，对其中存在的风险及成因进行分析。根据内部审计购买社会审计服务的特点，从审计实施、流程管理、质量控制、后期评价等多角度提出具体的风险防控举措，以解决目前内部审计购买社会审计服务中可行性、量化性不足的问题。
2018年5月，习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上指出“要加强对内部审计工作的指导和监督，调动内部审计和社会审计的力量，增强审计监督合力”。国家审计、内部审计和社会审计是当前审计工作的三大主体，笔者结合工作实际，以内部审计的管理视角，就如何统筹协调好与社会审计间的关系，充分发挥二者间的激励相融作用略谈一二。
购买社会审计服务的实施背景
随着社会经济改革日益深入，新领域、新业务不断涌现，内部审计作为单位内部监督部门，如何在新形势下更好地发挥审计常态化“经济体检”，需要我们不断探索新的工作机制。审计署新修订的《内部审计工作的规定》指出“内部审计机构应当根据工作需要，合理配备内部审计人员，除涉密事项外，可以根据内部审计工作需要向社会购买审计服务，并对采用的审计结果负责”。此项规定为内部审计工作机制创新指引了方向，既在内部审计力量受限的情况下，可以通过购买社会审计服务来增强审计监督效能，弥补内部审计资源不足，促进实现审计监督全覆盖。
购买社会审计服务的必要性
购买社会审计服务可以提高效率。近年随着国务院倡导审计全覆盖以来，内部审计的工作量、任务量逐年加大，与之对应的内部审计力量却相对薄弱，人少事多的矛盾愈加突显。以水利行业内部审计为例，除正常开展的经济责任审计、基本建设竣工决算审计、国有企业效益审计以外，内部审计又新增了地下水超采、农村饮水安全、病险水库除险加固、水土保持工程建设等诸多方面的任务。行业管理者对内部审计工作提出的更高要求与专职人员配备不足形成的矛盾，导致审计效率不高，审计成本加重。通过向社会购买审计服务，可以优化审计资源配置，有效解决审计力量不足的问题。
购买社会审计服务可以实现优势互补。一个单位内部审计人员的知识结构相对比较单一，大部分内部审计人员熟悉财务、会计、审计等经济类相关知识，而同时具备工程造价、施工监理、资源管理、信息技术等专业知识的复合型人才却凤毛麟角。在审计全覆盖的新形势下，被审计对象的范围更为宽泛，审计过程中多领域、多专业的复合型人才需求量越来越大，通过购买社会审计服务可以弥补单位内部审计人员专业面过窄的问题。另一方面内部审计人员熟悉本单位实际情况，可以与社会审计相辅相成，取长补短，更为高效的找到审计问题症结所在，使审计结果运用达到最优。
购买社会审计服务具有相对独立性。内部审计是建立于组织内部、服务于管理部门的一种独立的检查、监督和评价活动。通常单位的内部审计部门与财务部门和其他职能部门为平行关系，内部审计机构在组织、工作和经济上受本单位制约，独立性受限。较内部审计而言，社会审计在组织、经济、工作关系等方面与被审计单位无关，具有较强独立性。另外，相比较于内部审计，对于社会审计发现问题和提出的审计建议，往往更容易为被审计单位接受，也更有利于审计整改和落实。
购买社会审计服务中存在的潜在风险
存在涉密风险。审计业务外包一旦形成，社会审计机构就具备了接触国有企业、行政事业单位内部核心资料的能力，审计过程中极有可能存在相关核心数据或是信息外泄。虽然单位在购买社会审计服务时都应与中介机构签署保密协议，但社会审计人员在工作中所遵循的执业标准与单位内部审计人员不同，大部分缺乏政府审计工作的基本经验和必要的保密技术培训，对敏感涉密信息的保密意识不强，很可能在无意间泄露审计工作秘密。据笔者观察，目前绝大多数的中介机构审计人员在传输一些审计资料，诸如会议纪要、财务报表、原始凭证影印件等都直接使用微信、QQ等网络聊天工具，很少有使用加密邮箱或刻录光盘，对于一些不宜公开的数据就存在着泄密风险。甚至很有可能存在一些社会审计人员为了获得非法利益，利用参与政府审计项目的特殊地位故意泄露秘密的行为。
存在腐败风险。购买社会审计服务本质上是一种经济活动，这样就存在着一定的寻租行为。审计业务外包过程中，某些单位内部人员为了收受非法利益就存在与社会审计机构进行利益合谋的可能，让不具有资质或者水平较差的社会审计机构获得审计项目的实施资格，从而产生违法乱纪问题，诱发腐败风险。另外，也存在着社会审计机构在行使审计职能时既收取服务费，又获取被审计单位的利益输送，存在着“两边取利”的现象。还有一种情况需要注意，就是如果上级审计部门审计预算经费不足，购买的审计服务由被审计单位出资，倘若社会审计机构与被审计单位出现利益合谋的情形，就会违反合同契约，隐瞒审计过程中发现的一些违规问题，造成审计结果不实，增加了审计失败的风险。
存在质量风险。政府审计与社会审计机构审计具有不同的审计特性，政府审计基于公共受托经济责任理论，主要围绕对公共部门的行业能力、执政行为和领导干部经济责任进行审计，涉及内容及种类较多，审计方法也不尽相同。而社会审计机构审计的对象更多地局限在被审计单位的财务报表和由此产生的财务行为，可能对公共部门的某些专业领域的审计业务并不熟悉，单位内部审计中经常采用的调查取证、现场督导等模式也是社会审计机构审计时所不常用的。社会审计机构审计经验不足、业务领域不熟、外部辅助工具缺乏，以及逐利性、非合法性都在很大程度上影响了审计业务外包的质量，容易诱发审计质量风险。
购买社会审计服务的风险防控举措
以笔者的实际工作为例，将审计购买服务后管理和后评价工作制度化、规范化是加强水利内部审计购买服务，提高内部管理和监督水平的有效途径，总结归纳为“立规矩、全过程、强执行、多量化”原则。
做好审计实施前规定动作。首先选定社会审计机构。年度期初，内部审计管理部门对符合招标条件的审计项目，按照财政部颁发的《关于促进政府采购公平竞争优化营商环境的通知》的有关规定，采用竞争性磋商方式，通过代理机构，由专家评审打分选取社会审计机构。选取费用报价较低、审计质量较高、服务态度较好以及有过水利审计项目经验的社会审计机构，同等条件下最低价中标。磋商结果在政府采购网公示；其次商定审计方案。内部审计管理部门与社会审计机构充分沟通，商讨确定审计实施方案。审计实施方案应明确项目主审及审计组成员、审计的目标、审计工作起讫日期、审计的范围内容和重点、审计质量和审计报告等相关要求。最后明确审计要求。社会审计机构在正式开展水利审计项目前，内部审计管理部门与负责项目的社会审计机构主审及有关审计人员进行充分沟通，结合审计实施方案，提出明确要求，既突出重点，又要点线面结合，确保满足审计质量要求。
跟踪督导审计实施全过程。一方面审计过程全程跟进。要求社会审计机构进驻被审计单位开展工作的过程中，每周一必须通过电子邮件或电话形式向内部审计管理部门汇报前一周工作开展情况、发现的主要问题、审计配合情况以及本周拟开展审计的重点等。内部审计管理部门对社会审计机构提供的情况进行分析，明确下一步审计重点和要求，根据审计情况适时进行现场督导；另一方面内部审计管理部门可派员直接参与购买服务的审计项目，也可抽调直属单位、省厅审计人员参加审计项目，与社会审计机构开展联合审计，建立双向交流平台，在提升审计人员的实战能力的同时，交流审计思路、取证方法、工作成果，通过过程参与，及时纠正问题，提高审计质量。
强化审计问题纠偏及意见反馈。一方面要及时对审计结果进行复核。内部审计管理部门要对社会审计机构出具的审计工作底稿、审计报告初稿等进行认真分析研究，要结合被审计单位实际，在基本了解审计发现问题情况的基础上，内部审计管理部门与社会审计机构、被审计单位三方进行现场复核，对审计发现的问题进行分析研判，筛选总结，现场复盘社会审计机构的审计过程；另一方面要加强审计意见反馈和问题整改。督促社会审计机构配合做好审计意见反馈的解释和回答工作，力争做到反映情况准、查处问题深、原因分析透、措施建议实，有效发挥审计“治已病，防未病”作用。
建立审计后评价指标体系。对购买的社会审计服务进行后评价是内部审计管理的一个重要环节，但在实际工作中很多单位都以合同的验收为最终结果，往往忽视了这一点。实践表明，社会审计服务质量后评价长期缺失会导致社会审计机构形成工作惰性，而建立经过量化的后评价指标体系可以约束其工作行为，有效化解内部审计管理部门与社会审计机构间的依存度。
后评价指标体系可以细化为内部审计管理部门评价和被审计单位评价两部分。内部审计管理部门评价的受评主体为社会审计机构，评价内容以审计质量为主要权重，评价标准可以按照审计工作过程详细划分，范围包括准备阶段、实施阶段和报告阶段，每一阶段的评分标准再以实际工作优劣按百分制赋分；被审计单位评价的受评主体为社会审计机构，评价内容以社会审计机构在被审计单位的审计工作表现为权重，评价标准分为是或否，以定性为主，如社会审计机构人员工作态度是否认真负责、积极主动，是否具有较强的专业技术水平与专业胜任能力等等。两种评价结果叠加形成后评价整体结果，作为社会审计机构是否可以继续承担政府审计服务的重要依据。